本研究主要以美國所規劃的單一稅率制為主要探討對象，包括了報稅格式、稅率、公司及個人所得稅申報方法及操作、細部規劃解析，並進一步歸納出單一稅率制之優缺點所在。 其中附帶論述學者對聯邦所得的批評與施行單一稅率制後可預期能獲得利益，並藉由各國的發展及實行的概況來驗證該稅制施行後對經濟發展的影響。 在細部解析美國所規劃實施的單一稅率制方案中，首先從支出稅之概念討論起，並進而衍生出美國所規劃的稅制其實是對消費課徵的概念，稅基是國內生產毛額，為所得稅的型式，因其在投資時立即扣除所有的投資金額，投資金額從稅基中扣除，所以其基本精神是消費稅。 消費稅的合理之處在於其對儲蓄及投資的激勵作用，所得再投資是免稅的，所以消費稅鼓勵投資並抑制消費，從長期觀點來看，每一項投資行為都可以追溯到一項儲蓄行為，因此，將投資額從稅基中扣除等於對儲蓄免稅。 文中並介紹完整規劃的單一稅率制之稅制改革法案，再敍述其無法施行原因，並解析經多年發展出之累進稅率制其中心思想，最後指出美國稅制目前施行之癥結所在，並以討論何時該實施單一稅率制及何時該實施累進稅率制為結論。

第一章「緒論」；說明研究動機、目的，並簡述本文結構。第二章「綜合消費稅之理 論發展與課征內容」；對綜合消費稅作一整體介紹，包括稅基之計算，稅率之結構， 與課稅單位問題。第三章「綜合消費稅之經濟特性」；分析租稅中性原則，總體經濟 效果，公平原則。第四章「綜合消費稅與其他稅制之比較與配合」；將綜合消費稅與 綜合所得稅及一般消費稅分別作比較，並論及綜合消費稅與綜合所得稅或公司所得稅 之配合。第五章「實施綜合消費稅之檢討」；檢討印度及斯里蘭卡（錫蘭）實施失敗 之原因，並就開發中國家與已開發國家實施可行性作比較。第六章「我國實施綜合消 費稅之可行性」；以我國目前經濟條件及實施後稅收損失、與稽征技術分述之。第七 章「結論」。

貨物稅為一歷史悠久的稅目，各國經濟發展早期，貨物稅在該國稅收比例上亦具相當之地位。台灣地區自光復後迄今，租稅結構已由間接稅為主逐漸轉變為直接稅為主，貨物稅稅收比重亦隨之下降。本文以貨物稅課征理論之演變，加以世界各國的經驗及趨勢，討論光復後台灣地區貨物稅之演變及未來應如何調整因應，俾達鑑往知來之目的及制度設計之參考。本文重要發現如下： 一、隨著經濟迅速發展及經濟環境的變遷，貨物稅課征目的已由早期主要取得稅收之目的（如以往的鹽稅、火柴之課徵等），以及針對奢侈品課稅的公平目標，及後限制消費目的的課稅（如菸酒等），轉至目前著重使用者付費及矯正外部性之功能等目的之變化。 二、OECD國家貨物稅占總稅收比重已呈現下滑趨勢，並由1965年的15.4%下降至1995年的8.9%，目前各國消費稅制係以一般銷售稅為主幹（如VAT），貨物稅為特定政策目的而課徵，已居於輔助地位。在課稅項目上，OECD諸國主要集中於菸酒、油氣類、車輛類、污染廢料及能源稅的課徵，反映出世界重視環境保護及能源節約觀念的趨勢。 三、台灣地區貨物稅收占總稅收比重在1970年後有下降的趨勢，但不若OECD諸國的大幅度下滑，而呈現平緩下降趨勢。在1990年代，台灣貨物稅仍維持平均12.25%的比重，較OECD國家的8.9%高出許多。至於貨物稅收占消費支出比重及貨物稅收占GDP比重，大體上也呈下降的趨勢；若就絕對值比較，目前台灣地區貨物稅收占消費支出比重為2.5%，而OECD國家為4.08%；貨物稅收占GDP比重為1.88%，而OECD國家為3.09%；不論是貨物稅收占消費支出比重抑或占GDP比重，我國均較OECD諸國為低，顯示台灣地區貨物稅收仍有提高的空間。 在課稅貨物的比較上，台灣貨物稅的稅收功能一向不為政府所輕忽，而對平板玻璃、水泥類貨物的課徵尤為各國所罕見，我國每人使用水泥量高居世界第一，對水泥課徵貨物稅或而可滿足財政目的有關；而環保、節約能源觀念的落實也尚未充份利用於貨物稅制政策制定考量中 。 四、台灣地區貨物稅歷經多次改制，早期貨物稅的課征著重財政收入目的，故對設廠製造、征收容易或消費量大之貨物課徵，如水泥、電器類、車輛類等財貨的課徵。而後隨著經濟的發展，為了合理調整稅負分配，考量高所得者負擔能力，對於當時之高級消費品，如大型冰箱、彩色電視機、錄影機等貨物予以課稅。直至後來，考量貨物稅的累退性質，加上許多應稅項目隨著國民所得提高，逐漸成為一般家庭用品，故對電器類中某些項目予以廢除或修正稅率。迄今，我國平均每人所得接近已開發國家的水準，對於貨物稅課稅項目的修正也漸朝使用者付費、受益原則、外部成本內部化的方向進行：如維持水泥課稅、油氣類中消費性用油稅率趨高、車輛類的依氣缸排氣量分級課稅等。 五、在民國五十年代開始，台灣地區貨物稅稅收主要集中在油氣類、車輛類、電器類及水泥等類貨物，此四類貨物之稅收每年合計平均佔百分之五十以上。各類貨物稅稅收之起伏，與經濟發展階段、國民購買能力有關，且與該項貨物之所得需求彈性相契合。 六、若以四十年長期資料，計算貨物稅收之所得彈性係數，以說明台灣經濟發展與貨物稅稅收之關係，發現彈性係數為1.120124，隨著經濟發展，國民所得增加，貨物稅收也為上升的，但其增幅具減緩的趨勢。 七、由於環保課題的受到重視，各國在貨物稅制度設計上，利用納入貨物稅體系方式，使貨物稅除了使用者付費、外部效果內部化外，尚具有環保政策的功能，此已成為貨物稅課征之未來趨勢。就台灣地區而言，也應將貨物稅的改革導入此一方向，例如水泥為生產原料，卻予以課稅，導因於其製程產生高度之污染，為使分擔社會成本；對於能源課稅，台灣應轉變成具環境稅性質的碳稅，一方面顧及能源節約政策，另一方面達減低溫室效應目標；關於橡膠輪胎、大型電器用品、飲料容器等財貨，在資源回收體系尚未完備下，貨物稅可成為一暫時性的替代措施。另外對免洗餐具等不易處理之垃圾來源，可納入貨物稅體系下課稅，以矯正外部性，避免社會使用過量。 論文摘要 ………………………………………………………………i 目 錄 ………………………………………………………………iv 圖表目錄 ………………………………………………………………vi 第一章 緒 論 …………………………………………………1 第一節 研究動機及目的 ……………………………1 第二節 研究方法及範圍 ……………………………2 第三節 研究架構 ……………………………………3 第二章 貨物稅課稅原則 …………………………………………4 第一節 貨物稅課稅原則－傳統與現代觀點之變化 …4 第二節 最適租稅理論 ………………………………9 第三章 各國貨物稅制度分析 ……………………………………15 第一節 各國貨物稅制度 …………………………15 第二節 各國貨物稅稅收結構分析 ……………… 27 第三節 台灣地區與各國之比較 ……………………31 第四章 台灣地區貨物稅之沿革及分析 …………………………36 第一節 貨物稅沿革及歷年修正情形 …………… 36 第二節 現行貨物稅制 ……………………………38 第三節 現行貨物稅制之檢討 ……………………40 第四節 稅收分析及稅基、稅率之變化 …………… 42 第五節 貨物稅與經濟發展之關係 ………………… 50 第五章 未來台灣地區貨物稅發展之建議 ………………………52 第一節 水泥課稅之爭議 …………………………… 52 第二節 碳稅之實行 ……………………………………54 第三節 其他稅目 …………………………………… 56 第四節 本章小結 ……………………………………58 第六章 結 論 …………………………………………… 59 參考文獻 ……………………………………………………………62

晚近對於應否將金融服務納入消費稅基，及其稅率如何訂定的相關討論，大都從“金融服務為非最終消費”的角度出發，然而這樣觀點並不適用於所有種類之金融服務；將全部的金融服務視為一體來探討此一課題並不恰當，其結果也可能有所偏頗。 此外，以消費者的個人效用極大化問題來討論將金融服務納入消費稅基雖為正確作法，但卻忽略了政府在經濟體系中所扮演的角色及消費者行為可能對社會福利造成的影響。Rousslang（2002）認為，由於政府也是金融服務的使用者之一，而所面對的使用成本卻可能與消費者不同，在此種模型下，個人追求效用極大的行為會經由不同的租稅政策而產生不同的社會成本。 本文以Rousslang（2002）為基礎，將金融服務的性質分為最終消費與非最終消費兩種，研究發現，在金融課稅採總額型下，金融服務應否課稅及其稅率高低，與政府使用金融服務的成本，以及非最終消費性質之金融服務佔整體服務之比例息息相關。 此外，不同的課稅方式可能會對私人選擇及社會成本有不同的影響 ，進而影響最適租稅政策。吾人試圖將模型延伸，將金融課稅改為加值型，並與總額型之結果作一比較，結果發現：當政府與私人面對相同的金融服務使用成本時，兩者最適稅率之訂定相同，而當政府使用金融服務不需付費時，加值稅制下最適稅率之訂定會受金融機構本身生產成本及報酬的影響。

一般而言，租稅課徵的標的有所得、消費和財富三種，而在複式稅制下，三者同等重要。台灣地區光復初期的消費稅由於著重於財政收入和所得重分配等功能，因此較偏重於貨物稅之課徵；然自民國七十五年營業稅改制後，並採行加值型之課徵方式，整個銷售稅體系出現了重大的變化。由於消費稅係對消費行為課徵，與經濟及社會發展情況息息相關。再者，隨著時代的變遷，傳統以個人對社會貢獻之「所得」為納稅能力的衡量指標，已引起不少爭議，而對個人消耗社會資源的「消費」為課徵標的之加值稅，則相對受到重視。本文針對民國四十年以後台灣地區營業稅制度做整體性的探討，從觀察制度歷年之演變情形、發展趨勢，以及參考國際間實施概況，進而對現行制度做相關的問題檢討，並提出改進的建議。 茲將本研究重要結論，歸納為下列幾點： 一、觀察歷年營業稅和貨物稅占賦稅收入之比重可發現，在民國七十五年之前，貨物稅所占比重約為營業稅所占比重的兩倍左右；而在七十五年之後，營業稅所占比重已超過貨物稅，且呈現上升趨勢。顯示七十五年營業稅改制後，我國租稅結構已由原先以特種銷售稅為主，轉變成以一般銷售稅為主，並與OECD國家消費稅之發展趨勢相符。此外，由於舊制營業稅稅收占賦稅收入之比重一直維持在10%以下，而七十五年改制後所占比重躍升為13.5%，至八十八年時並已上升到18.6%，足見新制營業稅在整體財政上地位之提升。 二、鑒於OECD國家加值稅發展之趨勢為普遍提高稅率，且近年來大多維持在15~25%左右。而我國現行5%的稅率水準，乃營業稅改制時，基於總稅收不變的考量下所訂定，迄今雖已實施逾十五年，然對該稅率水準則未曾予以調整。再者，我國營業稅自改制後，雖歷年營業稅稅收占賦稅收入之比重與OECD國家歷年加值稅占總稅收比重之平均水準相當，約為17%左右，然而在占GDP和占消費支出之比重方面，卻遠較OECD國家平均水準偏低，我國各約占2~3.2%和2.5~4.5%之間，而OECD國家各約占5~6%和7%左右。顯示我國營業稅稅收仍有成長的空間。此外，根據實證研究顯示，溫和的調高營業稅稅率，對物價衝擊應是一次性的，且上漲程度有限。另由歷年之統計資料估算得知，40~75年營業稅稅收之所得彈性係數值約為0.9708，而76~88年約為1.2745，顯示營業稅改制後更具稅收彈性，並能隨經濟發展而穩定成長。 三、觀察歷年營業稅稅收和營業稅稅源中營業額之變化情形可發現，大體上，兩者變動的方向一致，惟各年之增長情形並受制度或經濟面影響，而變化幅度相當大。另由歷年營業稅稅源中各業營業額所占比重來看，以商業和製造業所占比重居高，大約在30~45%左右，而其他各業則大多維持在10%以下，足見商業和製造業在營業稅稅源中，扮演相當重要的角色。另自七十八年起，由於金融業的蓬勃發展，使近年來金融業大約占營業稅稅源的15%左右，故其重要性亦不容忽視。 四、理論上，加值稅體系下之免稅範圍愈小，則經濟中立性的功能將愈顯著。而我國現行營業稅法之免稅項目共計三十二款，分析其免稅性質可發現，主要以配合農業政策、配合社會福利政策、提升教育文化水準和避免重複課稅等居多。而其中在配合農業政策方面，由於對農漁業用之機器設備及其所用油、電等免稅，在認定上有所困難，易引起營業人假農業之名移作他用，不但造成稅務行政上的困擾，並易引發租稅逃漏。而在有關非營利組織之免稅項目方面，除了有關醫療、慈善活動及教育文化勞務等方面與國際規範較相符外，其餘大多為改制之初，為避免牽連過廣、衝擊太大，乃沿襲舊制保留下來，多缺乏堅強的免稅理由。此外，對於經主管機關核准設立之學術、科技研究機構所提供之研究勞務予以免稅，將產生不公平之競爭，不但違背租稅中性原則，並可能引發租稅逃漏之誘因。 五、金融保險業是整個經濟體系中密不可分的一環，基於租稅中性原則，理論上應將其納入加值稅體系課徵，以維持租稅公平。然而，由於對金融保險業課加值稅在實務上之困難，及資本、金融勞務等在國際間極具移動性，故一般多予以免稅處理。綜觀大多數採行加值稅之OECD國家，皆將金融保險勞務納入加值稅體系，而對主要業務予以免稅處理，對次要業務課以標準稅率。反觀我國於營業稅改制之初，鑒於課徵技術之困難，而將金融保險業排除於加值稅體系外，按銷售總額課徵，且進項稅額不得扣抵。此種作法不但違反租稅中性原則，且與一般國際慣例不相符。惟日前已修法通過，規定自民國九十五年起，金融機構經營專屬本業之銷售額將免徵營業稅。由於此規定較合乎理論基礎及一般國際慣例，相信對未來整個金融體系的發展，當有正面的助益。 六、本文的建議 (1)適切的提高營業稅稅率：在提高營業稅稅率之際，並應考慮將小規模營業人之稅率按同比例提高，使彼此納稅地位維持不變。同時配合取消或合併部分貨物稅項目，使整體稅制更完善。 (2)刪除不合時宜的免稅項目：建議取消營業稅法第八條第一項第八、十、十一、十二及十三等五款有關非營利組織之免稅規定，第二十七、二十八款有關農漁業用之機器設備及其所用油、電等之免稅規定，以及第三十一款有關學術科技研究勞務之免稅規定。若政府想要幫助某特定對象或是鼓勵某特定行為，最好採用移轉支付的方式。